Zum 01. Januar 2008 tritt der größte Teil der Unternehmenssteuerreform in Kraft. Die Abgeltungsteuer ein Jahr später.

Grundsätzliches:

In diesem Kurzbeitrag sollen nicht alle Änderungen benannt werden, sondern nur Hinweise und praktische Überlegungen dargestellt werden.

Reduzierung der Abschreibungsmöglichkeiten
Geringwertige Wirtschaftsgüter sind bei Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften nur noch bis zu 150 € Nettoanschaffungskosten sofort abzugsfähig. Bei Anschaffungskosten beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagvermögens zwischen 150 und 1000 € sind die Beträge auf ein Sammelkonto zu buchen und über 5 Jahre gleichmäßig abzuschreiben. Nur bei Überschusseinkünften dürfen geringwertige Wirtschaftsgüter weiterhin bis 410 € sofort abgeschrieben werden (wie bisher). Des weiteren werden degressive Abschreibungen für bewegliches Anlagevermögens, die gerade erst im Jahr 2006 und 2007 von 20% auf 30% heraufgesetzt wurden, gänzlich gestrichen.

Die bisherige Ansparabschreibung nennt sich jetzt Investitionsabzugsbetrag
Mit der Namensänderung gehen auch folgende Neuerungen einher: Das begünstigte Wirtschaftsgut muß nicht mehr "neu" sein, aber die Voraussetzungen müssen erfüllt sein. Das heißt, das erworbene oder hergestellte Wirtschaftsgut muß zu mindestens 90% betrieblich genutzt werden. Damit dürfte wohl der privat mitgenutzte PKW die Voraussetzungen nicht mehr erfüllen. Um den Abzugsbetrag überhaupt nutzen zu können, darf das Betriebsvermögen nicht höher als 235.000 € (in 2009 und 2010 = 335.000 €), bei Einnahmen-Überschussrechner mit einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG (z.B. Freiberufler, Personengesellschaften oder Partnerschaftsgesellschaften) der Gewinn nicht höher als 100.000 € (in 2009 und 2010 = 200.000 €) und  bei Land- und Forstwirtschaft der Wirtschaftswert 125.000 € (in 2009 und 2010 = 175.000 €) -am Schluss des letzten Jahres vor dem Jahr der Anschaffung- sein. Der Zeitraum der Anschaffungsabsicht beträgt nunmehr 3 Jahre ab 2008 (bisher 2 Jahre). Der Abzugsbetrag wird künftig, wie der Name schon sagt, vom Anschaffungswert des Wirtschaftsgutes im Jahr der Anschaffung abgezogen. Eine Gewinnerhöhung erfolgt außerhalb der Bilanz. Bei Nichtanschaffung wird die Veranlagung des Jahres rückwirkend geändert, in dem der Investitionsabzugsbetrag zur Gewinnminderung geführt hat. Es ist also die alte Steuer zu korrigieren und auf die Nachzahlung sind Zinsen zu zahlen. Die bisherige Verzinsungsregelung 6% p.a. entfällt.

Jetzt können auch Personengesellschaften und Einzelunternehmer ihre Gewinne stehen lassen (thesaurieren) und von einem günstigeren Steuertarif profitieren - jedenfalls stellt es die Regierung so dar
Gewerbetreibende, sonstige selbständig Tätige, Land- und Forstwirte und Gesellschafter von Personengesellschaften mit Beteiligung über 10 Prozent sollen zukünftig die Möglichkeit haben, nicht entnommene Gewinne zu thesaurieren und mit einem ermäßigten Steuersatz von 28,25% plus Soli (5,5%) zu versteuern. Bei einer späteren Ausschüttung dieser Gewinne fällt dann die pauschale Abgeltungsteuer mit 25% plus Soli und ggf. KiSt an. In der Summe führt die vorübergehende Thesaurierung der Gewinne zu einer Mehrbelastung gegenüber der bisherhigen Regelung. Wir werden unseren Mandanten den Unterschied genau errechnen und sie entsprechend beraten.

Bei Personengesellschaften und Einzelunternehmen entfällt der Staffeltarif und der Freibetrag bei der Gewerbesteuer
Der bisherige Freibetrag in Höhe von 24.500 € bei der Gewerbesteuer wirkte sich in Verbindung mit dem Staffeltarif bei Gewinnen über 72.500 € wie ein Abzugsbetrag in Höhe von 48.500 € aus. Beide Regelungen werden ab 2008 wegfallen. Auch der bisherige Abzug der Gewerbesteuerschuld als Betriebsausgabe bei der Gewerbesteuer selbst und bei der Körperschaftsteuer entfällt. Die Gewerbesteuermesszahl wird dafür von 5% auf 3,5% ermäßigt. Auch der Anrechnungsfaktor auf die Einkommensteuervon 1,8 erhöht sich auf 3,8. Damit erfolgt bei ausreichendem Anrechnungsvolumen der Einkommensteuer und bei Hebesätzen bis zu 380% i.d.R. eine vollständige Anrechnung bei der Einkommensteuer. Die 50%ige steuerliche Hinzurechnung der gezahlten Dauerschuldzinsen bei der Gewerbesteuer fällt weg. Stattdessen werden alle Zinsen und Finanzierungsanteile von Mieten, Pachten, Leasingraten und Lizenzen in unterschiedlichen Bemessungshöhen mit einem Hinzurechnungsfaktor von 25% (nach einem Freibetrag von 100.000 Euro) erfasst. (siehe auch weiter unten)

Die Körperschaftsteuer
Der Körperschaftsteuersatz von derzeit 25% wird ab 2008 auf 15% sinken. Der Solidaritätszuschlag in Höhe von 5,5% der KSt bleibt unverändert. Damit fahren Kapitalgesellschaften die ihre Gewinne langfristig thesaurieren, erhebliche Steuervorteile ein, die z.B. für eine Altersversorgung genutzt werden könnten.


Die offenen und verdeckten Gewinnausschüttungen bei Kapitalgesellschaften
Hierbei ist zu unterscheiden, ob die Beteiligung an der KapG im Privatvermögen oder im Betriebsvermögen gehalten wird. Bei Dividendenausschüttungen oder bei einer vGA im Privatvermögen gilt die pauschale Abgeltungssteuer von 25%. Im Betriebsvermögen gilt statt des bisherigen "Halbeinkünfteverfahrens" das neue "Teileinkünfteverfahren". Hierbei werden statt der 50% nur noch 40% steuerfrei gestellt und 60% besteuert. Verluste aus Kapitalvermögen dürfen nicht mehr mit anderen Einkuftsarten ausgeglichen werden und Verluste aus Aktienverkäufen dürfen nur noch mit Verkaufsgewinnen, nicht aber mit anderen Kapitaleinkünften ausgeglichen werden.

Die Zinsschranke
Zur Gegenfinanzierung der Reform soll der Abzug von Schuldzinsen begrenzt werden. Die Zinsschrankenregelung in § 4h EStG n.F. gilt nunmehr für Betriebe aller Rechtsformen. Zinszahlungen gegenüber allen Gläubigern -egal ob Gesellschafter, nahe Angehörige oder rückgriffsberechtigte Dritte- sind nur noch  eingeschränkt  abzugsfähig, soweit sie die Zinserträge übersteigen. Dann gilt die Berechnung: Steuerpflichtiger Gewinn (vor Anwendung des § 4h Abs. 3 Satz 1 EStG) + Zinsaufwendungen + Abschreibungen (nach § 6 Abs. 2 und 2a sowie § 7 EStG) ./. Zinserträge  = steuerliches EBITDA. Von diesem maßgeblichen Gewinn sind 30% abziehbar. Die verbleibenden Zinsaufwendungen werden in einem gesonderten Feststellungsverfahren für Folgejahre festgestellt und verwahrt.  Allerdings gibt es eine großzügige Freigrenze von 1 Mio €. Damit werden i.d.R. die Klein- und Mittelbetriebe von der Regelung verschont. (Zu Gestaltungsüberlegungen siehe unten)   Hier das BMF-Anwenderschreiben  (vom 04.07.2008)  zur Zinsschranke.

Hinzurechnung von Zinsanteilen aus Miete, Pacht, Leasing und Lizenzen
Der gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hinzuzurechnende Finanzierungsanteil aus Miet und Pachtzinsen für unbewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens (also aus Immobilien), wird mit einem pauschalen Zinsanteil von 65% hinzugerechnet. Das Bedeutet: Die Gewerbesteuerbelastung der Miete und Pacht beträgt 2,275% (= 14% von 16,25% der Mieten und Pachten).  Bei beweglichen Wirtschaftsgütern (z.B. Leasingfahrzeug) sind es 20% der Miet- und Pachtzinsen bzw. Leasingraten. Somit werden die Leasingraten mit 5% (= 25% von 20%) dem Gewinn wieder hinzugerechnet. Unter Zugrundelegung eines örtlichen Hebesatzes von 400% beläuft sich die Gewerbesteuerbelastung - bezogen auf die Leasingraten - auf 0,7% (14% von 5% der Leasingraten). Bei Lizenzen werden 25% der Aufwendungen (§ 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG) hinzugerechnet, was einer Gewerbesteuerbelastung von 0,875% (= 14% von 6,25% der Linzenzgebühren) nach vorgenannter Berechnung bedeutet.  Allerdings findet die Hinzurechnung bei der Gewerbesteuer erst statt, wenn der Freibetrag von 100.000 Euro überschritten wird. Dieser bezieht sich auf die -vollen- Schuldzinsen und Finanzierungsanteile, nicht auf den Hinzurechnungsbetrag von 25%.

Lohnen sich noch privatrechtliche Verträge zwischen Gesellschafter und Kapitalgesellschaft ?
Unter dem vorgenannten Aspekt der Verringerung der Körperschaftsteuer, des Wegfalls der Berücksichtigung der Gewerbesteuer als Betriebsausgabe, und der unterschiedlichen Besteuerung der offenen oder verdeckten Ausschüttung, stellt sich die Frage, ob es noch ratsam ist, seiner Kapitalgesellschaft Sachen und Leistungen durch privatrechtliche Verträge zur Verfügung zu stellen. Zu denken ist beispielsweise an Miet- und Pachtverträge bewegliche und unbewegliche Wirtschaftsgüter, Gehalts- und Dienstverträge, Darlehensverträge usw.. Berechnungen haben gezeigt, dass es in den meisten Fällen auch nach den Änderungen immer noch günstiger ist, solche Verträge abzuschließen. Eine pauschale Aussage lässt sich jedoch nicht abgeben, da die Zurechnungen z.B. der Miete in die Vermietung und Verpachtung fällt, die Zinsen zu den Kapitaleinkünften gehören, und das Gehalt als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit besteuert wird.

Zu beachten ist auch, dass die Besteuerung als Kapitalertrag beim Gesellschafter persönlich dann nicht mit der Abgeltungsteuer erfasst wird, wenn er eine nahestehende Person ist, oder seine Beteiligungsquote mindestens 1% beträgt oder es sich um eine Back-to-Back Finanzierung (also Drittfinanzierung z.B. im Konzern) handelt. Regelmäßig wird sich aber ein Vorteil zugunsten solcher Verträge mit der Gesellschaft ergeben, wenn die Anteile im Privatvermögen gehalten werden.

Durch die Neuregelung des Teileinkünfteverfahrens für Anteile von KapG im Betriebsvermögen von Personengesellschaften oder Einzelunternehmen ergeben sich häufig erheblich höhere Steuerbelastungen als bisher. Eine Prüfung, ob es nicht ratsamer ist, die Beteiligung ins Privatvermögen zu überführen ist vorzunehmen.

Fazit:
Personengesellschaften werden in Zukunft gegenüber Kapitalgesellschaften meistens deutlich höhere Steuerbelastungen ertragen müssen. Ein Formwechsel sollte überlegt werden.

Eine Fremdfinanzierung bei Beteiligungen und sonstigen Investitionen stellt sich überwiegend günstiger dar, als eine Eigenfinanzierung. Darlehensgewährungen von Gesellschaftern sind dann am günstigsten, wenn sie keine nahen Angehörigen sind und die Beteiligung unter 1% liegt.

Von der "Zinsschranke" sind besonders die Unternehmen der Immobilienwirtschaft betroffen, deren Fremdfinanzierungsanteil oftmals bei 90% oder mehr liegt. Für sie sind Zinsen über 1 Mio. € nicht mehr absetzbar. Hier sind Gestaltungsüberlegungen gefragt. Diese können z.B. in Änderungen der Gesellschaftsform liegen. Oder dem Umgestalten von gewerblichen Einkünften in solche aus Vermietung und Verpachtung. Auch besteht die Möglichkeit das fremdfinanzierte Immobilien-Anlagevermögen im Wege von Sale-Lease-Back-Gestaltungen neu zu strukturieren. Eventuell ist auch eine Aufspaltung des Unternehmens nach steuerlichen Vorschriften sinnvoll.

Zusammenstellung der Handelskammer siehe hier